Pluralité de maîtres de l’affaire et imposition des revenus distribués

En cas de contrôle fiscal, la minoration, par une société, de son bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés entraînera :

  • d’une part, l’imposition des sommes non déclarées à l’impôt sur les sociétés ; ce qui se traduira par la mise à la charge de la société d’un complément d’impôt sur les sociétés
  • d’autre part, lorsque les sommes non déclarées sont « sorties » du patrimoine de la société : l’imposition de ces sommes, comme revenus distribués, à l’impôt sur le revenu entre les mains des personnes qui en ont bénéficié (art. 109, 1, 1° du CGI)

En cas de procédure de rectification contradictoire, et dans le cas où le contribuable a refusé les rectifications proposées, c’est à l’administration fiscale de rapporter la preuve que celui-ci a bien appréhendé les revenus distribués par la société.

A cette fin, l’administration fiscale s’attache fréquemment à démontrer que la personne imposée a la qualité de « maître de l’affaire » ; ce qui lui permettra d’opérer un renversement de la charge de la preuve.

En effet, le maître de l’affaire sera présumé avoir appréhendé les revenus distribués par la société. Pour échapper à l’imposition, il appartiendra alors à ce dernier de rapporter la preuve contraire et de prouver l’absence d’appréhension des revenus.

Cette présomption s’applique-t-elle en cas de pluralité de maîtres de l’affaire ?

Dans un arrêt très récent (CE 22 février 2017, Ortiz, req. n° 388887, publié au recueil), le Conseil d’Etat a tranché cette délicate question, en considérant que la présomption ne s’applique que dans le cas où il existe un seul et unique maître de l’affaire :

« En cas de refus des propositions de  rectifications par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle ».

La définition du maître de l’affaire

Le maître de l’affaire est, selon la définition du Conseil d’Etat, la personne qui est en mesure d’user sans contrôle des biens de la société comme de biens qui lui sont propres.

Outre les conséquences fiscales explicitées ci-avant, la qualification de maître de l’affaire peut avoir des conséquences pénales.

En effet, en ne respectant pas le principe de la séparation des patrimoines du dirigeant et de la société, le dirigeant, maître de l’affaire, se rend coupable du délit d’abus de bien social.

Selon l’article L. 241-3 du code de commerce : « Est puni d’un emprisonnement de cinq ans et d’une amende de 375000 euros : 4° Le fait, pour les gérants, de faire, de mauvaise foi, des biens ou du crédit de la société, un usage qu’ils savent contraire à l’intérêt de celle-ci, à des fins personnelles (…) ».

La qualification de maître de l’affaire

Le Conseil d’Etat désigne le maître de l’affaire comme étant celui qui dispose seul « des pouvoirs les plus étendus au sein de la société ».

Qu’entend-on par « pouvoirs les plus étendus au sein de la société » ?

Le seul fait de détenir la majorité du capital social n’apparaît assurément pas suffisant pour entraîner la qualification de maître de l’affaire, le Conseil d’Etat examinant les conditions concrètes de gestion de la société.

Le maître de l’affaire est celui « qui exerce la responsabilité effective de l’ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et dispose sans contrôle de ses fonds » (CE 14 septembre 2016, M. et Mme Cartier, req. n° 400882, RJF 12/2016 n° 1113).

Dans ce cadre, il convient, selon nous, de prendre en considération, notamment, le fait que le contribuable :

  • assure la gérance de droit de la société
  • assure la gérance de fait de la société
  • dispose de la signature sociale
  • dispose d’une procuration sur les comptes bancaires de la société
  • soit l’unique interlocuteur des tiers (fournisseurs, clients, etc)

Pluralité de maîtres de l’affaire : absence de présomption d’appréhension des revenus

Comme indiqué ci-avant, le maître de l’affaire est présumé avoir appréhendé les revenus distribués par la société.

Cette présomption jurisprudentielle ne joue pas lorsque plusieurs personnes exercent conjointement la maîtrise de l’affaire.

Tel était le cas dans l’affaire Ortiz, où la maîtrise de l’affaire était assurée conjointement par deux frères.

Pourquoi la présomption ne joue pas dans ce cas ?

Lorsqu’une seule personne est maître de l’affaire, elle peut aisément être présumée avoir appréhendé les revenus distribués par la société.

En revanche, lorsque deux personnes ont la maîtrise de l’affaire, il est impossible de présumer qu’elles se sont réparti les revenus distribués par la société. L’une peut très bien avoir, au détriment de l’autre, accaparé l’ensemble de ces revenus.

Attention : dans le cas où les deux personnes qui ont la qualité de maîtres de l’affaire appartiennent au même foyer fiscal, il nous semble logique d’appliquer la présomption d’appréhension des revenus, puisque leurs revenus font l’objet d’une imposition commune.

 

Rédigé par Me Grégory D’Angela, avocat fiscaliste (portable : 06 24 13 21 52 ; e-mail : dangela.avocats@gmail.com)