13 décembre 2020

Fiscalité France Brésil : imposition en France des plus-values immobilières de source brésilienne

Me Grégory D'Angela

L’administration fiscale française peut-elle imposer des plus-values immobilières (ou des plus-values sur cession de titres de sociétés immobilières) réalisées au Brésil par un résident fiscal de France ?

Dans une décision du 11 décembre 2020 (CE 11 décembre 2020, req. n° 440307, publié aux Tables), le Conseil d’Etat a donné une réponse positive :

« En prévoyant que les gains provenant de l’aliénation de parts ou de droits analogues dans une société dont l’actif est composé principalement de biens immobiliers sont imposables dans l’Etat où ces biens sont situés, les stipulations précitées du 1 de l’article 13 [de la convention fiscale franco-brésilienne] n’ont ni pour objet, ni pour effet d’exclure toute possibilité, pour l’Etat dont le contribuable est résident, d’imposer également ces gains ».

 

La loi fiscale française

Le premier alinéa de l’article 4 A du code général des impôts dispose que : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus ».

Il résulte ainsi de la loi fiscale française qu’un résident fiscal de France peut être soumis à l’impôt sur le revenu en France à raison des plus-values immobilières (ou des plus-values sur cession de titres de sociétés immobilières) qu’il réalise au Brésil.

Qu’en est-il s’agissant de la convention fiscale franco-brésilienne du 10 septembre 1971 ?

 

La convention fiscale franco-brésilienne

Contrairement à la loi fiscale française, les stipulations de la convention fiscale franco-brésilienne du 10 septembre 1971 sont moins aisées à appréhender.

L’article 13 de cette convention stipule, dans son 1er paragraphe, que « Les gains provenant de l’aliénation des biens immobiliers (…) ou de l’aliénation de parts ou de droits analogues dans une société dont l’actif est composé principalement de biens immobiliers sont imposables dans l’Etat contractant où ces biens immobiliers sont situés ».

Dans l’affaire ayant donné lieu à la décision du Conseil d’Etat rendue le 11 décembre 2020, la requérante s’était fondée sur ces stipulations pour considérer que la France n’avait aucun pouvoir d’imposition sur ses plus-values de source brésilienne.

Toutefois, est-ce que le terme « sont imposables dans l’Etat contractant où ces biens sont situés » exclut nécessairement tout pouvoir d’imposition de l’autre Etat contractant ?

Une lecture a contrario du paragraphe 3 de l’article 13 pourrait le laisser penser. Ce paragraphe 3 stipule, en effet, que « Les gains provenant de l’aliénation de tous biens ou droits autres que ceux mentionnés aux paragraphes 1 et 2 sont imposables dans les deux Etats contractants ».

Toutefois, on ne saurait faire abstraction du paragraphe 2 de l’article 13 qui stipule, en ce qui le concerne, que : « Les gains provenant de l’aliénation de biens mobiliers faisant partie de l’actif d’un établissement stable qu’une entreprise d’un Etat contractant a dans l’autre Etat contractant (…) sont imposables dans cet autre Etat. Toutefois, les gains provenant de l’aliénation de navires ou d’aéronefs exploités en trafic international et de biens mobiliers affectés à l’exploitation desdits navires ou aéronefs ne sont imposables que dans l’Etat contractant où le siège de la direction effective de l’entreprise est situé ».

Il résulte de l’ensemble de ces paragraphes que l’article 13 distingue clairement selon que le revenu « est imposable dans l’Etat contractant » ou « n’est imposable que dans l’Etat contractant » :

  • Lorsque le revenu « n’est imposable que dans l’Etat contractant », l’autre Etat contractant n’a aucun pouvoir d’imposition.
  • En revanche, lorsque le revenu est « imposable dans l’Etat contractant », l’autre Etat contractant garde un pouvoir d’imposition. Il doit seulement, dans la fixation de l’impôt, tenir compte de l’impôt payé dans le premier Etat.

C’est ainsi que l’article 22 de la convention fiscale franco-brésilienne du 10 septembre 1971 stipule que : « La double imposition est évitée de la façon suivante : / 2. Dans le cas de la France : / c) En ce qui concerne les revenus visés aux articles 10, 11, 12, 13, 14, 16 et 17 qui ont supporté l’impôt brésilien conformément aux dispositions desdits articles, la France accorde aux résidents de France percevant de tels revenus de source brésilienne un crédit d’impôt correspondant à l’impôt perçu au Brésil et dans la limite de l’impôt français afférent à ces mêmes revenus ».

Il ressort clairement de cet article 22 que la France peut imposer les plus-values immobilières (ou les plus-values sur cession de titres de sociétés immobilières) de source brésilienne mais doit alors accorder au résident fiscal de France un crédit d’impôt correspondant à l’impôt payé au Brésil (dans la limite de l’impôt français afférent à ces plus-values).

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