L’avis de mise en recouvrement doit-il obligatoirement comporter le visa du supérieur hiérarchique du vérificateur relatif à l’application de la majoration de 80 % pour abus de droit ?
Telle est la première question à laquelle a répondu le Conseil d’Etat dans une décision « BNP » du 11 décembre 2020 (CE 11 décembre 2020 BNP, req. n° 421084, publié aux Tables).
Les juges du Palais Royal ont jugé que l’avis de mise en recouvrement ne doit pas obligatoirement, à peine d’irrégularité de la procédure d’imposition, comporter le visa du supérieur hiérarchique du vérificateur relatif à l’application de la majoration de 80 % pour abus de droit. En effet, seule la « décision d’appliquer les majorations » doit, conformément à l’article L. 80 E du Livre des procédures fiscales (ci-après LPF), être visée par un agent ayant au moins le grade d’inspecteur divisionnaire. Or, ce n’est pas l’avis de mise en recouvrement qui « décide » d’appliquer les majorations mais la décision prise en amont, qui expose la motivation des pénalités (proposition de rectification et réponse aux observations du contribuable).
Dans sa décision « BNP », le Conseil d’Etat s’est également penché sur la question de l’opposabilité de la doctrine administrative relative au contenu des avis de mise en recouvrement.
A cet égard, il y a lieu de rappeler qu’en vertu du 3ème alinéa de l’article L. 80 A du LPF, la doctrine administrative relative au recouvrement de l’impôt est opposable à l’administration fiscale. En revanche, la doctrine administrative relative à la procédure d’établissement de l’impôt ne l’est pas.
Quid de la doctrine administrative relative au contenu des avis de mise en recouvrement ? Entre-t-elle dans la catégorie des doctrines relatives au recouvrement de l’impôt ou dans celle des doctrines relatives à la procédure d’établissement de l’impôt ? Le Conseil d’Etat a tranché fort logiquement en faveur de la seconde catégorie. En effet, l’avis de mise en recouvrement ne fait que clore la procédure d’établissement de l’impôt. Il ne constitue nullement un acte de poursuite. Par suite, il n’y a pas lieu de classer la doctrine fiscale relative au contenu des avis de mise en recouvrement parmi les doctrines administratives relatives au recouvrement de l’impôt. De ce fait, la doctrine fiscale relative au contenu des avis de mise en recouvrement n’apparaît pas opposable à l’administration fiscale.
