Le 14 juin 2022, le Conseil d’Etat avait transmis au Conseil constitutionnel une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) portant sur la conformité à la constitution de l’amende de 5 % pour défaut d’autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée prévue au 4° de l’article 1788 A du code général des impôts (CGI).
Le 22 septembre 2022 (CC 22 septembre 2022 Société Igdal, n° 2022-1009 QPC), le Conseil constitutionnel a statué sur cette QPC et déclaré conforme à la Constitution, notamment au principe de proportionnalité des peines, cette amende fiscale de 5 % pour défaut d’autoliquidation de la TVA.
L’amende de 5 % pour absence d’autoliquidation de la TVA
L’article 1788 A du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur depuis le 1er janvier 2006, sanctionne l’absence d’autoliquidation de la TVA par une amende de 5 % du montant de la TVA déductible :
« 4. Lorsqu’au titre d’une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l’article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l’application d’une amende égale à 5 % de la somme déductible ».
A l’occasion d’un contentieux fiscal, le Conseil d’Etat a décidé, dans une décision du 14 juin 2022 (CE 14 juin 2022 Société Igdal, req. n° 462398), de transmettre au Conseil constitutionnel une QPC soulevant l’inconstitutionnalité de cette amende fiscale au motif qu’elle violerait le principe de proportionnalité des peines.
Le principe constitutionnel de proportionnalité des peines
Le principe constitutionnel de proportionnalité des peines a été consacré à l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789 :
« La loi ne doit établir que des peines strictement et évidemment nécessaires, et nul ne peut être puni qu’en vertu d’une loi établie et promulguée antérieurement au délit, et légalement appliquée ».
Le Conseil constitutionnel juge de manière constante que le principe constitutionnel de proportionnalité des peines s’applique non seulement aux peines prononcées par les juridictions répressives mais aussi à toute sanction ayant le caractère d’une punition. Autrement dit, il s’applique aussi bien aux peines prononcées par le juge pénal qu’aux sanctions (amendes, majorations …) appliquées par l’administration fiscale lorsqu’elles revêtent le caractère d’une « punition ».
Pour apprécier si la sanction appliquée par l’administration fiscale viole le principe constitutionnel de proportionnalité des peines, le Conseil constitutionnel vérifie s’il y a disproportion manifeste entre l’infraction et la peine encourue, soit entre les faits reprochés au contribuable et la sanction qui lui est appliquée.
Absence de violation du principe constitutionnel de proportionnalité des peines par l’amende de 5 %
Pour valider l’amende fiscale de 5 %, le Conseil constitutionnel a tout d’abord rappelé que l’objectif du législateur était de contraindre les contribuables à respecter leurs obligations déclaratives en matière de TVA et que ce faisant il poursuivait l’objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale.
Ensuite, le Conseil constitutionnel s’est assuré de l’existence d’un lien entre la nature de l’infraction et l’assiette de la sanction. Sur ce point, il a constaté l’existence d’un tel lien dès lors que le législateur a fixé l’amende encourue en proportion de la TVA que le redevable est en droit de déduire au titre de l’opération non déclarée.
Enfin, le Conseil constitutionnel a considéré le taux de 5 % retenu n’était pas manifestement disproportionné au regard de la gravité du manquement que le législateur a entendu réprimer.
Il a déduit de l’ensemble de ces motifs que l’amende de 5 % pour défaut d’autoliquidation de la TVA était conforme au principe de proportionnalité des peines.
Une telle solution nous parait cependant assez contestable dans la mesure où le Trésor public ne subissant pas de préjudice financier du fait de l’absence d’autoliquidation de la TVA, il aurait été logique que le Conseil constitutionnel exige du législateur qu’il instaure un plafonnement de l’amende de 5 % à un montant déterminé.
