L’administration fiscale dispose d’une arme spécifique pour s’assurer que le contribuable a bien déclaré l’ensemble de ses revenus soumis à l’impôt sur le revenu : l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP).

Alors que la vérification de comptabilité permet à l’administration fiscale d’engager le contrôle fiscal approfondi des entreprises, l’ESFP permet, quant à lui, d’engager le contrôle fiscal approfondi des particuliers.

L’ancêtre de l’ESFP est la « vérification approfondie de situation fiscale d’ensemble » (VASFE).

L’ESFP poursuit le même objectif que l’ancienne VASFE : s’assurer du respect par le contribuable de ses obligations déclaratives en matière d’impôt sur le revenu. Il permet ainsi à l’administration fiscale de rechercher si les revenus déclarés par le contribuable correspondent à ceux dont il a disposé.

L’objet de l’ESFP

L’administration fiscale peut engager un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle à l’encontre de toute personne physique passible de l’impôt sur le revenu, que cette personne ait ou non son domicile fiscal en France (art. L. 12 du Livre des procédures fiscales (LPF)).

A l’occasion de l’ESFP, l’administration fiscale va contrôler la cohérence entre, d’une part, l’ensemble des revenus déclarés par le contribuable et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres de son foyer fiscal.

Les déclarations de revenu pouvant être contrôlées par l’administration fiscale sont celles qui ne sont pas atteintes par la prescription de l’action en reprise.

Sauf cas particuliers, l’administration fiscale ne pourra examiner la situation du contribuable au regard de l’impôt sur le revenu que jusqu’à la fin de la 3ème année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due. Par exemple, en 2021, elle ne pourra, en principe, contrôler que les revenus des années 2018, 2019 et 2020.

L’avis d’ESFP

Lorsqu’elle engage un ESFP, l’administration fiscale doit envoyer ou remettre en main propre au contribuable un avis d’ESFP (formulaire 3929) (art. L. 47 du LPF).

Cet avis d’ESFP doit préciser les années d’impositions sur lesquelles porte le contrôle.

Il doit également informer le contribuable qu’il peut consulter la « charte des droits et obligations du contribuable vérifié » sur le site internet de l’administration fiscale ou, s’il préfère, qu’il peut demander au vérificateur de lui en remettre un exemplaire.

L’avis d’ESFP informe aussi le contribuable de la date et du lieu de la première réunion avec le vérificateur.

Dans l’avis d’ESFP, l’administration fiscale peut aussi demander au contribuable de lui adresser l’ensemble de ses relevés de compte, ainsi que ceux des membres de son foyer fiscal, qu’ils proviennent d’un établissement français ou étranger. Si le contribuable ne défère pas à cette demande, l’administration fiscale exercera son droit de communication afin d’obtenir la transmission de ces relevés de compte.

Enfin, l’avis doit également mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix.

L’assistance d’un avocat fiscaliste en cas d’ESFP

Si le législateur a pris soin d’obliger l’administration fiscale, dans l’avis d’ESFP, à informer le contribuable qu’il peut être assisté par un avocat, c’est parce que l’assistance d’un avocat fiscaliste constitue une garantie essentielle pour le contribuable en cas d’ESFP.

Aussi, il vous est fortement recommandé d’être assisté par un avocat spécialisé en droit fiscal lorsque vous faites l’objet d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle et ce, pour au moins trois raisons.

Premièrement, parce que la fiscalité est une matière complexe, qui ne s’improvise pas.

Deuxièmement, parce qu’un avocat fiscaliste saura vous conseiller sur ce qu’il convient de dire ou non durant les entretiens avec le vérificateur. A cet égard, vous noterez que les agents de l’administration fiscale sont assermentés. Il en résulte que tout ce que vous direz durant l’entretien pourra être retenu contre vous.

Troisièmement, votre avocat fiscaliste pourra examiner avec vous vos relevés bancaires avant que le vérificateur ne vous questionne sur ces relevés.

Le lieu de l’ESFP

En principe, l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle se déroule au bureau du vérificateur.

Toutefois, il peut également avoir lieu au domicile du contribuable, chez son conseil ou au siège de son entreprise si l’intéressé en formule la demande.

La durée de l’ESFP

En principe, l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle a une durée maximale d’un an à compter de la réception de l’avis de vérification.

Toutefois, cette durée maximale est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d’une activité occulte.

Il est à noter que ce délai d’un an (ou de deux ans en cas de découverte d’une activité occulte) est prolongé notamment :
– du délai nécessaire à l’administration fiscale pour obtenir les relevés de comptes bancaires du contribuable lorsque celui-ci ne les a pas produits dans un délai de soixante jours à compter de la demande du vérificateur
– du délai de trente jours dont dispose le contribuable pour compléter, sur demande du vérificateur, sa réponse à une demande d’éclaircissements ou de justifications (art. L. 16 A du LPF)
– du délai nécessaire à l’administration fiscale pour recevoir les renseignements qu’elle a demandés aux autorités étrangères afin de savoir si le contribuable a pu disposer de revenus à l’étranger ou en provenance directe de l’étranger

Le possible exercice d’un recours hiérarchique durant le contrôle

Durant l’ESFP, le contribuable peut saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur (inspecteur divisionnaire ou principal) s’il rencontre des difficultés avec le vérificateur dans le déroulement du contrôle fiscal.

L’ESFP et la demande d’éclaircissements ou de justifications

Bien qu’elle puisse être mise en œuvre indépendamment, la demande de justifications formulée sur le fondement de l’article L. 16 du LPF est fréquemment utilisée par l’administration fiscale dans le cadre d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle.

En effet, dans le cadre d’un ESFP, l’administration fiscale va étudier les relevés bancaires du contribuable ; ce qui pourra, le cas échéant, lui permettre de réunir des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés.

Or, il est rappelé que la demande de justifications formulée sur le fondement de l’article L. 16 du LPF peut précisément être utilisée lorsque l’administration fiscale a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 euros.

L’ESFP combiné à une demande de justifications formulée sur le fondement de l’article L. 16 du LPF constitue une arme redoutable aux mains de l’administration fiscale. En effet, les demandes d’éclaircissements ou de justifications formulées sur le fondement de l’article L. 16 du LPF ayant un caractère contraignant, le contribuable aura l’obligation d’y répondre dans le délai imparti. A défaut, il pourra faire l’objet d’une taxation d’office.

L’ESFP et la vérification de comptabilité

L’ESFP combiné avec une vérification de comptabilité

Il est fréquent que l’administration fiscale engage une vérification de comptabilité en combinaison avec un ESFP.

Ce double contrôle, à l’instar d’un fusil à double canon, permet au vérificateur de contrôler à la fois l’exactitude des revenus professionnels du contribuable (bénéfices industriels et commerciaux (BIC), bénéfices non commerciaux (BNC), bénéfices agricoles (BA)) et celle de ses revenus non professionnels.

L’ESFP sans vérification de comptabilité

Toutefois, lorsque, au cours d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, l’administration fiscale découvre des activités occultes, elle n’a pas l’obligation d’engager une vérification de comptabilité avant de notifier au contribuable les rectifications afférentes à ces activités occultes (art. L. 47 C du LPF).

La fin de l’ESFP

L’administration fiscale doit faire connaître au contribuable les résultats de l’ESFP, même en l’absence de rectification.

Lorsque le contribuable a bien déclaré l’ensemble de ses revenus, l’ESFP se terminera par une absence de rectification.

Dans le cas contraire, le vérificateur notifiera au contribuable une proposition de rectification. La notification de cette proposition de rectification achèvera la phase du contrôle fiscal proprement dit et marquera le début de la phase suivante dite de la rectification fiscale, laquelle pourra ultérieurement donner naissance à un contentieux fiscal.

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