La réclamation fiscale préalable est l’une des grandes spécificités du contentieux fiscal.

La règle de la réclamation préalable est presque centenaire. Elle est issue de la loi du 27 décembre 1927 portant fixation du budget général de l’exercice 1928, qui limitait son application aux contributions directes et taxes assimilées. Par la suite, la loi du 27 décembre 1963 portant unification ou harmonisation des procédures, délais et ‎pénalités en matière fiscale l’a étendue à tous les prélèvements fiscaux relevant de la compétence de la direction générale des impôts et du service des domaines.

Aujourd’hui, la règle de la réclamation préalable, en ce qui concerne le contentieux de l’assiette, figure à l’article R.*190-1 du Livre des procédures fiscales (LPF) : « Le contribuable qui désire contester tout ou partie d’un impôt qui le concerne doit d’abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de la direction générale des finances publiques ou de la direction générale des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l’imposition ».

Selon cette règle, tout contribuable a l’obligation, avant de saisir le juge de l’impôt (juge administratif ou juge judiciaire), d’adresser une réclamation préalable à l’administration fiscale dans laquelle il soulèvera des moyens de droit et de fait pour contester l’imposition mise à sa charge.

Faute d’avoir adressé une réclamation préalable à l’administration fiscale avant de saisir le juge de l’impôt, le contribuable verra sa requête fiscale rejetée par ce dernier pour irrecevabilité.

Le rôle de l’avocat fiscaliste

La réclamation fiscale préalable doit être rédigée avec le plus grand soin pour deux raisons.

Premièrement, pour une raison de pure procédure fiscale. En cas d’irrecevabilité de la réclamation préalable, il faut savoir que la requête fiscale déposée devant le juge de l’impôt sera elle-même irrecevable.

Deuxièmement, pour une raison de fond. Si les moyens de droit et de fait soulevés dans la réclamation préalable sont pertinents, l’administration fiscale pourra donner gain de cause au contribuable ; ce qui lui évitera un long procès.

Pour ces motifs, il est vivement recommandé de prendre l’attache d’un avocat fiscaliste, spécialisé en contentieux fiscal, afin de vous garantir les meilleures chances de succès dès le stade de la réclamation préalable.

Une réclamation fiscale préalable introduite après la mise en recouvrement de l’impôt

Que l’imposition naisse ou non d’une rectification fiscale, elle devra être mise en recouvrement pour que puisse débuter la phase dite du contentieux fiscal. En effet, il n’est pas possible d’introduire un contentieux fiscal avant la mise en recouvrement de l’imposition.

Pour ce motif, une réclamation fiscale préalable introduite devant l’administration fiscale avant la mise en recouvrement de l’imposition serait irrecevable.

Le montant de la demande préalable

La règle de la réclamation préalable a pour conséquence importante que le contribuable ne pourra pas demander davantage au juge de l’impôt que ce qu’il aura demandé préalablement à l’administration fiscale dans sa réclamation.

L’article R.*200-2 alinéa 2 du LPF dispose ainsi que : « Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu’il a visées dans sa réclamation à l’administration ».

Il résulte de ce texte que, dans sa requête fiscale devant le juge de l’impôt, le contribuable ne peut :
– ni contester des impositions différentes de celles qu’il a visées dans sa réclamation préalable
– ni prétendre à un dégrèvement supérieur au montant du dégrèvement demandé dans la réclamation préalable.

La demande que le contribuable adresse au juge de l’impôt est ainsi limitée par celle de la réclamation préalable en ce qui concerne à la fois les impositions contestées (nature de l’impôt et années d’imposition) et les montants contestés.

Il convient donc de prendre garde dans sa réclamation préalable à ne pas oublier de demander le dégrèvement de l’ensemble des impositions que l’on conteste…

Les délais pour introduire la réclamation fiscale préalable

En l’absence de procédure de rectification fiscale

Lorsque le contribuable n’a pas fait l’objet d’une procédure de rectification fiscale, il a, s’agissant des impôts autres que les impôts directs locaux, en principe, jusqu’au 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement pour adresser sa réclamation préalable à l’administration fiscale (art. R.*196-1 du LPF).

S’agissant des impôts directs locaux, le délai de réclamation est plus court. Le contribuable a, en principe, jusqu’au 31 décembre de l’année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d’un avis de mise en recouvrement pour adresser sa réclamation préalable à l’administration fiscale (art. R.*196-2 du LPF).

En cas de procédure de rectification fiscale

Lorsque le contribuable a fait l’objet d’une procédure de rectification fiscale, il bénéficie d’un délai spécial de réclamation, qui est « égal à celui de l’administration pour présenter ses propres réclamations » (art. R.*196-3 du LPF).

Exemple : L’administration fiscale notifie le 10 avril 2021 une proposition de rectification au contribuable s’agissant de ses revenus de l’année 2019. Le contribuable aura jusqu’au 31 décembre 2024 pour introduire une réclamation contentieuse contre la cotisation d’impôt sur le revenu mise à sa charge au titre de ses revenus de l’année 2019.

La forme de la réclamation fiscale préalable

La réclamation fiscale préalable doit, en principe, être effectuée par écrit et adressée au service compétent, de préférence par courrier recommandé avec avis de réception.

Le contribuable peut également se rendre sur place dans les locaux de l’administration fiscale. Dans ce cas, l’agent qui le recevra établira une fiche de visite signée par le contribuable, laquelle vaudra réclamation préalable.

La réclamation fiscale préalable assortie d’une demande de sursis de paiement

Un contribuable qui conteste le bien-fondé d’une imposition n’est pas dispensé pour autant d’en assurer le paiement.

Pour être autorisé à différer le paiement de l’imposition contestée, le contribuable doit assortir sa réclamation préalable d’une demande de sursis de paiement.

L’article L. 277 du LPF dispose ainsi que « le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge est autorisé, s’il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes ».

Le délai de réponse de l’administration fiscale

L’administration fiscale dispose, en principe, d’un délai de six mois pour statuer sur la réclamation préalable du contribuable.

La réponse de l’administration fiscale et sa contestation

En cas de réponse favorable de l’administration fiscale, l’imposition contestée fera l’objet d’un avis de dégrèvement et les sommes payées par le contribuable lui seront remboursées.

Faute de réponse au terme du délai de six mois susmentionné, le contribuable disposera d’une décision implicite de rejet qu’il pourra déférer à la juridiction compétente (tribunal administratif ou tribunal judiciaire).

En cas de décision expresse de rejet, le contribuable aura un délai de deux mois, courant à compter de sa notification, pour saisir le juge de l’impôt compétent.

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